3. DETASSAZIONE DEL REDDITO D'IMPRESA REINVESTITO

3.1. TESTO NORMATIVO

"Art. 3 Detassazione del reddito d'impresa reinvestito 1. E' escluso dall'imposizione del reddito di impresa il 50 per cento del volume degli investimenti realizzati nel periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto ed in quello successivo in eccedenza rispetto alla media degli investimenti realizzati nei cinque periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla predetta data. L'esclusione, che non compete alle banche e alle imprese di assicurazione, si applica per il periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto e per il successivo. L'ammontare degli investimenti deve essere assunto al netto delle cessioni di beni strumentali effettuate nel medesimo periodo d'imposta. 1-bis. Il beneficio fiscale di cui al comma 1 si applica anche alle imprese attive alla data di entrata in vigore del presente decreto anche se con un'attivita' d'impresa inferiore ai cinque anni. Per tali imprese la media degli investimenti da considerare e' quella risultante dagli investimenti effettuati nei periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto o a quello successivo. 2. Per investimento si intende la realizzazione nel territorio dello Stato di nuovi impianti, il completamento di opere sospese, l'ampliamento, la riattivazione, l'ammodernamento di impianti esistenti e l'acquisto di beni strumentali nuovi anche mediante contratti di locazione finanziaria. L'investimento immobiliare e' limitato ai beni strumentali per natura. 2-bis. I fabbricanti, titolari di attivita' industriali a rischio di incidenti rilevanti individuate dagli articoli 4 e 6 del decreto del Presidente della Repubblica 17 maggio 1988, n. 175, possono usufruire delle agevolazioni tributarie di cui al comma 1 solo se e' documentato l'adempimento degli obblighi e delle prescrizioni di cui al citato decreto."

3.2. SOGGETTI INTERESSATI

La norma non individua analiticamente i soggetti interessati dall'agevolazione ma si limita a prevedere il beneficio con riferimento alla determinazione del reddito d'impresa. Essa ha, quindi, per destinatari tutti i soggetti che producono reddito d'impresa, indipendentemente dalla veste giuridica assunta. In via generale, i soggetti ammessi a fruire del regime agevolato sono: - le persone fisiche che svolgono attivita' produttiva di reddito d'impresa, ai sensi dell'art. 51 del TUIR; - le societa' in nome collettivo e in accomandita semplice; - le societa' e gli enti di cui alle lettere a) e b) del comma 1, dell'articolo 87 del TUIR (societa' ed enti commerciali); - gli enti e le societa' di cui alle lettere c) e d) del medesimo art. 87 (enti non commerciali e societa' ed enti non residenti) che svolgono attivita' produttive di reddito d'impresa. Per effetto dell'equiparazione alle societa' in nome collettivo e in accomandita semplice contenuta nell'art. 5, comma 3, del TUIR, anche le societa' di armamento e le societa' di fatto che hanno per oggetto l'esercizio di attivita' commerciali sono destinatarie della norma agevolativa in esame. Per espressa previsione normativa sono escluse dall'agevolazione le banche e le imprese di assicurazione. Si rileva, inoltre, che la norma non richiede particolari adempimenti da effettuare in bilancio; conseguentemente sono ammessi al beneficio anche i soggetti che adottano la contabilita' semplificata di cui all'articolo 18 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e determinano il reddito ai sensi dell'articolo 79 del TUIR.

3.3. CONTRIBUENTI IN REGIME FORFETARIO I soggetti che determinano il reddito d'impresa con criteri forfetari (ad es.: esercenti attivita' agrituristiche, imprese di allevamento ex art. 78 del TUIR) possono fruire dell'agevolazione in esame se in grado di documentare i costi sostenuti per gli investimenti.

3.4. CONTENUTO DELL'AGEVOLAZIONE Il meccanismo agevolativo opera mediante l'esclusione dal reddito d'impresa del periodo di imposta in corso alla data del 12 giugno 1994 e di quello successivo di un ammontare pari al 50 per cento del volume degli investimenti realizzati in ciascuno di tali periodi in eccedenza rispetto all'ammontare medio di quelli realizzati nei cinque periodi di imposta precedenti a quello in corso alla predetta data. Considerato che l'agevolazione consiste nell'esclusione dal reddito d'impresa di un importo determinato in funzione degli investimenti e che detto importo non si configura come provento, bensi' quale componente negativo, il beneficio e' ininfluente ai fini dell'applicazione degli artt. 52, comma 2, 63, comma 1, 75, commi 5 e 5-bis, e 102 del TUIR. Tali norme stabiliscono, in presenza di proventi esenti o che non concorrono alla formazione del reddito, la riduzione della perdita fiscalmente rilevante e dell'ammontare deducibile degli interessi passivi e delle cosiddette spese generali. L'agevolazione rileva, invece, ai fini dell'applicazione della maggiorazione di conguaglio, nel senso che, per la determinazione dell'utile da distribuire senza detta maggiorazione, il reddito si assume al netto di quello agevolato. Ovviamente l'importo escluso concorre a determinare il risultato reddituale anche nel caso in cui si tratti di una perdita, eventualmente da portare in diminuzione del reddito degli esercizi successivi. L'agevolazione spetta ai fini sia dell'imposta personale (ivi compresa quella dovuta dai soci di societa' di persone), sia ai fini dell'ILOR.

3.5. NOZIONE DI INVESTIMENTO L'articolo in esame, al comma 2, stabilisce che per investimento si intende: - la realizzazione nel territorio dello Stato di nuovi impianti; - il completamento di opere sospese; - l'ampliamento, la riattivazione e l'ammodernamento di impianti esistenti; - l'acquisto di beni strumentali nuovi. Al riguardo si precisa che, nelle ipotesi sopra elencate, l'investimento deve sempre riguardare beni nuovi (ancorche' non realizzati direttamente dall'impresa beneficiaria dell'agevolazione), restando di conseguenza esclusi quelli gia' utilizzati da altri soggetti, anche non residenti. Cio' in coerenza con la finalita' della norma, intesa, tra l'altro, a promuovere effetti positivi sulle industrie produttrici di beni strumentali. Si precisa altresi' che anche gli impianti da ampliare, riattivare, ammodernare e da completare devono essere situati nel territorio dello Stato. Con riferimento alla nozione di "impianti" si ricorda che la stessa ha formato oggetto di precedenti interpretazioni da parte dell'Amministrazione finanziaria, in relazione ad altre norme agevolative. In base all'interpretazione amministrativa, l'espressione "impianti" comprende: le aree su cui insistono i fabbricati e quelle accessorie, i fabbricati e i manufatti stabilmente incorporati nel suolo, le attrezzature, ecc.. L'ampliamento, la riattivazione e l'ammodernamento di "impianti esistenti" si realizzano: a) attraverso interventi intesi ad aumentare la potenzialita' e la produttivita' degli impianti con l'aggiunta di un nuovo complesso a quello preesistente o con l'aggiunta di nuovi macchinari capaci di dotare il complesso esistente di maggiore capacita' produttiva; b) attraverso interventi intesi a riportare in funzione impianti disattivati; c) attraverso interventi straordinari volti ad un adeguamento tecnologico dell'impianto ai fini dell'economicita' produttiva dell'impresa. L'agevolazione spetta anche nel caso di ampliamento, riattivazione o ammodernamento di impianti che non risultano di proprieta' dell'impresa, come, ad esempio, quelli acquisiti in locazione. Data l'ampia formulazione della norma l'agevolazione trova applicazione nei riguardi degli investimenti effettuati nei settori industriale, commerciale e dei servizi, con la sola esclusione, come gia' precisato, delle banche e delle imprese di assicurazione. Il regime agevolativo riguarda non soltanto le opere iniziate nei periodi di imposta agevolati, bensi' anche quelle iniziate anteriormente a detti periodi, pur se siano rimaste in precedenza sospese. Tenuto conto del ristretto ambito temporale di applicazione della norma in esame, si precisa che il beneficio compete anche qualora gli investimenti vengano completati in periodi di imposta successivi a quelli agevolati. Per "acquisto di beni strumentali nuovi" si intende l'acquisto ovvero la realizzazione in economia di beni soggetti ad ammortamento, con esclusione, quindi, di quelli alla cui produzione o al cui scambio e' diretta l'attivita' dell'impresa. Tenuto conto che la nozione di bene strumentale comprende anche i beni immateriali, si precisa che gli investimenti agevolati riguardano anche l'acquisto di detti beni, tra i quali sono compresi brevetti, know how e simili. Naturalmente l'agevolazione compete a condizione che l'esistenza di detti beni comporti una loro effettiva utilizzazione anche secondo precisi piani controllabili da parte dell'Amministrazione Finanziaria. Il requisito della novita' sussiste di regola in caso di acquisto di detti beni immateriali dall'autore o inventore. Rimangono esclusi dall'agevolazione gli investimenti relativi a beni immobili diversi da quelli cosiddetti "strumentali per natura". Si ricorda che, ai sensi dell'art. 40, comma 2, del TUIR, per immobili strumentali per natura si intendono quelli non suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni (trattasi di quelli classificati o classificabili nei gruppi B, C, D, E nonche' nella categoria A/10) anche se non utilizzati o dati in locazione o comodato. Per tali beni immobili la condizione di novita' si realizza in concreto solo nelle ipotesi di fabbricati costruiti in economia ovvero acquistati da imprese per le quali gli stessi costituiscono bene-merce.

3.6. INVESTIMENTI IN "LEASING" Gli investimenti possono essere effettuati anche mediante locazione finanziaria. L'agevolazione in tal caso spetta al conduttore ( e non al locatore, per il quale sono irrilevanti gli acquisti di beni concessi in locazione finanziaria) con riferimento al periodo di imposta nel corso del quale il bene e' consegnato al conduttore stesso. Per i beni acquisiti mediante contratti di locazione finanziaria, il costo rilevante ai fini del computo dell'agevolazione e' costituito da quello di acquisto dei beni stessi da parte del concedente. A tal fine non assume alcun rilievo il prezzo di riscatto.

3.7. PERIODI DI IMPOSTA DA CONSIDERARE AI FINI DELL'AGEVOLAZIONE I periodi di imposta agevolati sono quello in corso alla data del 12 giugno 1994 e quello successivo, con riferimento agli investimenti effettuati in ciascuno di essi. Ai fini del computo dell'agevolazione occorre tener conto, ai sensi del comma 1, dell'incremento degli investimenti realizzati in ciascun periodo agevolato rispetto alla media di quelli dei cinque periodi di imposta precedenti a quello in corso al 12 giugno 1994. Si rileva che il comma 1-bis riconosce l'agevolazione anche alle imprese attive alla data del 12 giugno 1994, pur se con un'attivita' di impresa inferiore ai cinque anni. Pertanto l'agevolazione non spetta alle imprese la cui attivita' e' cessata anteriormente alla predetta data o e' iniziata successivamente alla stessa. Poiche' nel citato comma 1-bis si fa riferimento alle imprese con "un'attivita' di impresa inferiore ai cinque anni ", la norma trova applicazione nei riguardi delle imprese la cui attivita' sia iniziata dopo il 12 giugno 1989. Per tali imprese la media degli investimenti va computata con riferimento ai periodi di imposta precedenti a quello agevolato, e non con riferimento ai periodi precedenti a quello in corso al 12 giugno 1994, come stabilito dal comma 1. Pertanto per le imprese aventi l'esercizio coincidente con l'anno solare, che abbiano iniziato l'attivita' prima del 13 giugno 1989, l'eccedenza degli investimenti realizzati sia nel 1994 che nel 1995 va determinata con riferimento alla media degli investimenti realizzati negli anni dal 1989 al 1993, mentre per le imprese che abbiano iniziato l'attivita' dopo il 12 giugno 1989 l'eccedenza degli investimenti realizzati nel 1994 va determinata con riferimento alla media degli investimenti dei periodi di imposta precedenti al 1994, mentre per quelli relativi al 1995 il confronto va operato con la media degli investimenti dei periodi di imposta precedenti al 1995, comprendendo quindi nel calcolo anche il 1994. Tenuto conto delle condizioni poste dalla norma in commento, l'applicazione del beneficio presuppone l'esistenza di almeno un periodo di imposta precedente a quello di riferimento.

3.8. DETERMINAZIONE DEL VOLUME DEGLI INVESTIMENTI Ai fini del computo dell'agevolazione, il volume degli investimenti realizzati in ciascun periodo agevolato deve essere diminuito dei corrispettivi conseguiti per le cessioni dei beni strumentali effettuate nei periodi medesimi, nonche' del valore normale dei beni destinati al consumo personale o familiare dell'imprenditore o assegnati ai soci o destinati a finalita' estranee all'esercizio dell'impresa ancorche' gli stessi beni siano stati a suo tempo acquistati usati. In caso di cessione di azienda va considerato il valore attribuito ai beni strumentali nell'atto di cessione, o, in mancanza, il loro valore normale. Si precisa inoltre che: - il costo dei beni e dei servizi acquisiti va determinato secondo i criteri previsti dall'articolo 76, comma 1, lettere a) e b), del TUIR; - per i beni strumentali, materiali e immateriali, e per i servizi si assumono i costi sostenuti per la loro acquisizione, secondo i criteri stabiliti per l'individuazione dell'esercizio di competenza dall'articolo 75 del TUIR; - per gli investimenti realizzati mediante opere o forniture di durata ultrannuale, assume rilevanza l'ammontare dei corrispettivi liquidati in base agli stati di avanzamento dei lavori. I criteri adottati per l'individuazione e il computo degli investimenti agevolati valgono anche per gli investimenti degli esercizi precedenti da assumere ai fini del confronto. Se in un periodo di imposta l'ammontare dei corrispettivi delle cessioni di beni strumentali supera il costo degli investimenti realizzati l'ammontare da prendere a base per il calcolo della media va considerato pari a zero.

3.9. MODALITA' DI RILEVAZIONE DEI COSTI SOSTENUTI PER GLI IMPIANTI Come chiarito in precedenza, non e' necessario che l'investimento risulti completato nel corso dei periodi di imposta agevolati. Conseguentemente per ciascun periodo d'imposta dovranno assumersi i costi dei beni e dei servizi specificamente acquisiti per la realizzazione di impianti (che dovranno risultare da apposite schede), avendo riguardo ai criteri stabiliti dal menzionato articolo 75 del TUIR. Analogamente a quanto chiarito nella circolare n. 40 del 26 novembre 1981, in relazione alla normativa riguardante la tenuta della contabilita' di magazzino, nelle schede devono, ad esempio, risultare: - i materiali acquistati ovvero quelli prelevati dal magazzino, quando l'acquisto di tali materiali non sia stato effettuato in modo specifico per la realizzazione dell'impianto; - la mano d'opera diretta; - gli ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella realizzazione dell'impianto; - i costi industriali imputabili all'impianto (stipendi dei tecnici, spese di mano d'opera, energia elettrica degli impianti, materiale e spese di manutenzione, forza motrice, lavorazioni esterne, etc.). Va precisato inoltre che non e' agevolabile l'investimento consistente nell'acquisto dell'area edificabile qualora su di essa non sia almeno iniziata nei periodi di imposta agevolati la realizzazione di impianti.

3.10. CUMULABILITA' CON ALTRE AGEVOLAZIONI L'agevolazione in esame e' cumulabile con altre agevolazioni, fatta eccezione per quelle per le quali e' previsto il divieto di cumulabilita' (come ad esempio nella legge 5 ottobre 1991, n. 317). Tuttavia l'ammontare complessivo del reddito agevolato non puo' comunque essere superiore al costo dell'investimento. In particolare si chiarisce che l'agevolazione in esame puo' essere cumulata, ricorrendone le condizioni, con quella prevista dall'articolo 12 del decreto-legge 11 luglio 1992, n. 333, convertito dalla legge n. 359 dello stesso anno, concernente investimenti innovativi. Cosi', nel caso, ad esempio, di un investimento innovativo di ammontare pari a 200, ove la media degli investimenti del quinquennio precedente sia 120, l'agevolazione ex art. 3 del provvedimento in esame riguardera' la parte dell'investimento "eccedente" (pari a 80 = 200 - 120) e comportera' l'esclusione dall'imposizione di un importo pari a 40 (cioe' il 50 per cento di 80). Ipotizzando che nel periodo di imposta di riferimento il reddito di impresa prodotto sia pari a 1050, che gli ammortamenti deducibili siano pari a 30 e che il reddito del periodo di imposta precedente sia stato pari a 900, risultano realizzate le condizioni previste dal predetto art. 12 del decreto-legge n. 333 del 1992, in quanto il reddito del periodo di riferimento eccede per piu' del 15 per cento quello del periodo precedente e gli investimenti innovativi (200) sono di importo superiore alla somma del maggior reddito (150 = 1050 - 900) e degli ammortamenti del periodo considerato (30). Conseguentemente il reddito di impresa agevolato ai sensi dell'art. 12 del decreto-legge n. 333 del 1992 e' 75 (pari al 50 per cento della differenza tra 1050 e 900). Complessivamente l'ammontare dell'agevolazione sara' pari a 115 (40, ex art. 3 del decreto-legge n. 357 del 1994, e 75, ex art. 12 del decreto- legge n. 333 del 1992).

3.11. INAPPLICABILITA' DELL'AGEVOLAZIONE PER GLI INVESTIMENTI INDIRETTI Sono esclusi dall'agevolazione gli investimenti indiretti, effettuati, cioe', tramite la sottoscrizione del capitale sociale di una societa' anche di nuova costituzione, in quanto il provvedimento intende favorire gli investimenti verso le attivita' direttamente produttive.

3.12. FUSIONI, SCISSIONI. TRASFORMAZIONI E CONFERIMENTI Nel caso in cui il soggetto che opera gli investimenti sia una societa' che nel periodo di imposta in cui gli investimenti stessi sono effettuati o in uno precedente e' stata interessata da un'operazione di fusione, ai fini del computo della media degli investimenti da confrontare con quelli del periodo di riferimento, si tiene conto della somma dei costi sostenuti per gli investimenti effettuati (al netto delle cessioni dei beni strumentali) da ogni societa' partecipante alla fusione. Ai fini della individuazione dei periodi da considerare per il computo della media, si applicano i criteri previsti dal comma 1 o dal comma 1-bis avendo riguardo alla data di inizio dell'attivita' della societa' incorporante ovvero, in caso di fusione propria, a quella della societa' fusa che ha iniziato l'attivita' prima delle altre. In caso di scissione la societa' beneficiaria dovra' considerare, ai fini del computo della media, anche i costi degli investimenti riferibili alla quota di patrimonio acquisita dalla societa' stessa, sostenuti dalla societa' scissa. Ove la scissione sia parziale, la societa' scissa dovra' considerare i costi degli investimenti da essa sostenuti, al netto di quelli riferibili alle societa' beneficiarie. In caso di trasformazione si dovra' tener conto anche degli investimenti effettuati dalla societa' trasformata nei periodi anteriori alla trasformazione stessa. Le societa' in nome collettivo e in accomandita semplice che si sono costituite, ai sensi dell'articolo 29 della legge 30 dicembre 1991, n. 413 mediante il conferimento dell'azienda dell'impresa familiare, dovranno computare la media degli investimenti tenendo conto anche di quelli effettuati dall'impresa familiare. Cio' in quanto detto conferimento e' considerato alla stregua di una trasformazione. Medesimo criterio si rende applicabile in caso di impresa che ha acquisito per successione l'azienda, trattandosi di ipotesi i cui effetti sono sostanzialmente analoghi a quelli della fusione.

3.13. FABBRICANTI TITOLARI DI ATTIVITA' INDUSTRIALI A RISCHIO DI INCIDENTI Il comma 2-bis dell'art. 3, aggiunto dalla legge di conversione, ha subordinato il beneficio dell'agevolazione in esame al regolare e documentato adempimento degli obblighi e delle prescrizioni previsti dal D.P.R. 17 maggio 1988, n. 175 (pubblicato nella G.U. n. 127 del 1 giugno 1988) nei confronti dei fabbricanti titolari di attivita' industriali a rischio di incidenti rilevanti di cui agli articoli 4 e 6 del citato decreto.

fonte: ministero delle finanze